Блог / ...

Согласно данной выписке допрос производился в присутствии участкового уполномоченного полиции, при допросе применялось техническое средство – диктофон, в протоколе отсутствуют подписи свидетеля, вместо подписей имеются записи об отказе свидетеля от подписи.

Соответствующий протокол допроса свидетеля (с отметкой о том, что свидетель отказался его подписать, а также с отметкой о ведении в ходе допроса аудиозаписи) был указан налоговым органом в качестве приложения к акту выездной налоговой проверки и приложен к акту.

Однако поскольку протокол допроса свидетеля в отсутствие подписи свидетеля не может являться доказательством, сразу после получения акта выездной налоговой проверки налогоплательщиком был сделан запрос в инспекцию на получение аудиозаписи допроса генерального директора контрагента.

Вместе с тем, налоговый орган ни до, ни после вынесения решения о привлечении общества к налоговой ответственности так и не вручил обществу упомянутую в протоколе допроса аудиозапись допроса руководителя контрагента.

В связи с указанным выше, при обжаловании решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган для признания решения инспекции незаконным налогоплательщиком были приведены, в том числе, следующие доводы.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекает из системного толкования норм, закрепленных в Конституции РФ, статьями 100 и 101 НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 12.07.2006 № 267-О указал, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции РФ, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения, проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Согласно пункту 5 статьи 99 НК РФ к протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия.

Таким образом, положения перечисленных норм НК РФ применительно к описываемой ситуации указывают на обязанность налоговых органов как прилагать аудиозапись допроса свидетеля к акту налоговой проверки, так и обеспечивать налогоплательщику возможность реализации права на ознакомление с материалами налоговой проверки, какими в рассматриваемом случае является аудиозапись допроса свидетеля, и не содержат каких-либо ограничений по исполнению данных обязанностей.

Таким образом, налоговый нарушил свою основную обязанность – соблюдать законодательство о налогах и сборах (подпункт 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ).

Отметим, что Общество, осуществило действия, направленные на реализацию права, предусмотренного абзацем 2 пункта 2 статьи 101 НК РФ, и представило в налоговый орган заявление об ознакомлении с материалами налоговой проверки, в том числе аудиозаписью допроса свидетеля.

В силу той же нормы налоговый орган обязан был ознакомить Общество с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

Вместе с тем, общество было ознакомлено со всеми материалами налоговой проверки, не приложенными к акту проверки, кроме аудиозаписи.

Следовательно, налоговый орган в данном случае нарушил также обязанность, предусмотренную абзацем 2 пункта 2 статьи 101 НК РФ.

При этом следствием нарушения инспекцией прав общества на получение доказательства и ознакомление с доказательством инспекции, на котором основывается ее решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения, стало нарушение права общества на представление письменных возражений по акту проверки.

Так, в пункте 6 статьи 100 НК РФ установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), на представление письменных возражений по акту проверки в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих.

Таким образом, инспекция, нарушив порядок ознакомления Общества с аудиозаписью протокола допроса руководителя контрагента Общества, лишила общество возможности представить свои объяснения относительно информации, содержащейся на данном носителе информации.

Следовательно, Инспекция, не исполнив свои обязательства, предусмотренные пунктом 3.1 статьи 100 и абзацем 2 пункта 2 статьи 101 НК РФ, лишив налогоплательщика права, предусмотренного пунктом 6 статьи 100 НК РФ, нарушила существенные условия процедуры рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки, что является основанием для отмены решения в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа. К таким существенным условиям относится, в том числе, обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Судебная практика, приведенная налогоплательщиком в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган, подтверждает изложенные выше доводы общества о том, что лишение налогоплательщика права на ознакомление с аудиозаписью допроса свидетеля, о наличии которой имелась отметка в протоколе допроса свидетеля, легшего в основу решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, является основанием для его отмены.

Так, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13 октября 2009 года по делу № А45-10516/2008 доводы налогоплательщика о необходимости его ознакомления с аудиозаписями, о которых имеются ссылки налогового органа в протоколах, признаны судом обоснованными.

При этом судом кассационной инстанции указано, что «В соответствии с пунктом 5 статьи 99 НК РФ к протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия. Фотоснимки и аудиозаписи, на которые есть ссылка в протоколе, налогоплательщику с актом проверки представлены не были, переданы только в судебном заседании.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Суды обеих инстанций пришли к правильному выводу, что нарушение порядка проведения выемки документов, положенных налоговым органом в обоснование выводов о совершении налоговых правонарушений, является в данном случае нарушением требований НК РФ, которое могло привести к принятию руководителем налогового органа неправомерного решения».

В Постановлении от 19 июня 2006 года № Ф08-2677/2006-1112А по делу № А32-33311/2005-23/788 ФАС Северо-Кавказского округа указал, что «Согласно статье 99 Кодекса при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляется протокол, который подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Пунктом 5 данной статьи установлено, что к протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действий. Данная норма не обязывает контролирующий орган при проведении проверки использовать поименованные в статье способы закрепления доказательств. Она устанавливает правило, согласно которому в случае наличия фотографических снимков и негативов, кинолент, видеозаписей и других материалов, они должны прилагаться к протоколу. Однако следует учитывать, что перечисленные средства фиксации являются доказательствами того или иного факта, поэтому в каждом конкретном случае необходимо исследовать достаточность и полноту сведений о правонарушении, указанных в протоколе».

Следовательно, является очевидной обязанность налогового органа приложить к акту проверки аудиозапись допроса свидетеля, а также обязанность ознакомить с аудиозаписью допроса налогоплательщика, поскольку в рассматриваемом случае протокол допроса не только не обладал признаками достаточности и полноты содержащихся в нём сведений, но и в принципе не мог рассматриваться инспекцией как надлежащее доказательство.

Обществом в апелляционной жалобе были указаны ссылки и на иную судебную арбитражную практику, сложившуюся в связи с признанием неправомерными бездействия налогового органа, выразившегося в непредставлении налогоплательщику с актом налоговой проверки материалов и документов, на которых основаны выводы о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения.

С учетом вышеизложенных доводов налогоплательщика решение инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения вышестоящим налоговым органом было признано незаконным и отменено.

При этом при вынесении решения об отмене решения инспекции управлением было учтено, что инспекция, имея в материалах дела протокол допроса свидетеля, от подписания которого свидетель отказался, то есть по сути дефектное доказательство, при одновременном наличии аудиозаписи данного допроса, должна была существо аудиозаписи перед налогоплательщиком раскрыть, и тем самым, соблюсти права и законные интересы налогоплательщика, предусмотренные НК РФ.